Может ли между ООО и самозанятым быть заключен договор об оказании услуг по продвижению товара на маркетплейсах (торговых площадках)? Или это будет агентский договор?
Заказчиком услуг является российская организация; оказание услуг по продвижению товара на маркетплейсах самозанятым включает в себя в том числе оформление карточек товара, загрузку ассортимента на платформу. При этом самозанятый не будет производить заключения сделок с третьими лицами от имени ООО, как и от имени самозанятого, но в интересах ООО, т.е. самозанятый не будет выступать в качестве посредника при заключении сделок с ООО. Предполагается, что договор на оказание услуг будет заключен с самозанятым - гражданином Белоруссии.
По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:
1. Ограничений по применению НПД в отношении деятельности по договору на оказание услуг, не содержащему признаков посреднического договора, законодательство не содержит.
ООО и самозанятому (даже при наличии договора на возмездное оказание услуг) необходимо избегать ситуаций, когда действительный экономический смысл произведенных самозанятым действий будет по факту являться агентскими действиями, т.е. действиями, которые предполагают заключения договоров с третьими лицами как от имени ООО, так и от имени самозанятого, но в интересах ООО.
2. Сама возможность применения налогоплательщиком режима НПД не ставится в зависимость от наличия или отсутствия у него статуса налогового резидента РФ (письмо Минфина РФ от 20.01.2020 N 03-11-11/2644). Поскольку Республика Беларусь является участницей Договора о ЕАЭС (Астана, 29 мая 2014 г.), то ее граждане вполне официально могут зарегистрироваться как самозанятые. Для этого необходимо встать на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика (часть 1 ст. 5 Закона N 422-ФЗ). Зарегистрировавшееся лицо может через мобильное приложение "Мой налог" сформировать для контрагента справку о постановке на учет физического лица в качестве налогоплательщика, применяющего специальный налоговый режим НПД.
Организация-контрагент, заключившая договор с самозанятым - гражданином Белоруссии, не признается налоговым агентом по НДФЛ и не начисляет страховые взносы на выплаты в пользу данного лица (при наличии чека, полученного от самозанятого, - ст. 14 Закона N 422-ФЗ).
Обоснование позиции:
В ч. 2 ст. 4 Федерального закона от 27.11.2018 N 422-ФЗ определен перечень лиц, которые не вправе применять специальный налоговый режим НПД (самозанятость). В частности, не могут стать самозанятыми лица, ведущие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров.
Ограничений по применению НПД в отношении деятельности по договору на оказание услуг по продвижению товара, не содержащему признаков посреднического договора, законодательство не содержит.
В свою очередь, отношения между продавцом (ООО) и торговой площадкой регулируются договором. Как правило, это посреднический договор (агентский договор, договор комиссии или поручения). То есть в общем случае непосредственно посреднический договор заключается именно между продавцом товара и торговой площадкой.
Таким образом, не вправе применять специальный налоговый режим НПД лица, являющиеся поверенными, комиссионерами, агентами и осуществляющие предпринимательскую деятельность в интересах другого лица на основе соответствующих договоров (письмо Минфина России от 18.12.2019 N 03-11-11/99133; Вопрос: Могут ли применять специальный налоговый режим "Налог на профессиональный доход" посредники, агенты, лица, перепродающие товары, лица, осуществляющие комиссионную деятельность, лица, действующие по поручению (при этом не являющиеся курьером)? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", февраль 2020 г.)).
При этом отметим, что, в отличие от договора возмездного оказания услуг, агентский договор предполагает наличие посреднических отношений - совершение агентом сделок, вступление в какие-либо взаимоотношения с третьими лицами по поручению принципала.
При совершении действий (осуществлении деятельности) по договору возмездного оказания услуг опосредованных отношений заказчика с третьими лицами не возникает, поскольку услуги оказываются непосредственно заказчику (смотрите, например, постановление Восьмого ААС от 02.04.2014 N 08АП-950/14, решение АС г. Москвы от 04.10.2018 по делу N А40-154966/2018).
Налоговые органы оценивают любую деятельность в каждом конкретном случае в соответствии с ее действительным экономическим смыслом. В целях борьбы с имитационными действиями в целях налогообложения в НК РФ была введена ст. 54.1, запрещающая искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и применение которой означает не только доначисление налогов и взносов, штрафов и пени, но и возможное привлечение к уголовной ответственности (при соответствующих условиях).
В судебной практике выделяются различные критерии для разграничения посреднических договоров и договоров возмездного оказания услуг. Так, например, суды указывают, что для квалификации договора в качестве агентского требуется наличие существенного условия о посредничестве агента между принципалом и лицом, с которым принципал совершает какие-либо сделки (постановления Девятого ААС от 02.03.2012 N 09АП-3034/12, Тринадцатого ААС от 03.11.2011 N 13АП-17085/11). Результатом исполнения посреднического договора является возникновение опосредованных отношений между заказчиком (принципалом, комитентом) и третьими лицами. Если функции исполнителя не предполагают заключения договоров с третьими лицами, а ограничиваются поиском потенциальных контрагентов, оснований для квалификации договора как посреднического может и не быть (постановление Двенадцатого ААС от 01.11.2016 N 12АП-9313/16). Вместе с тем нужно помнить, что на практике весьма распространены смешанные договоры, наряду с отношениями, связанными с возмездным оказанием услуг, регулирующие отношения, основанные на посредничестве (постановления АС Северо-Кавказского округа от 17.03.2015 N Ф08-1304/15, АС Поволжского округа от 26.01.2016 N Ф06-4038/15 и от 22.11.2016 N Ф06-13906/16, АС Волго-Вятского округа от 24.09.2015 N Ф01-3598/15) (Энциклопедия решений. Отличия договора возмездного оказания услуг от некоторых иных договоров)).
Таким образом, в случае, когда в рамках договора на оказание услуг по продвижению товара самозанятый не будет производить заключения сделок с третьими лицами как от имени ООО, так и от имени самозанятого, но в интересах ООО, т.е. самозанятый не будет выступать в качестве посредника при заключении сделок с ООО, а будет оказывать ООО только услуги, связанные с продвижением товара, в том числе: оформление карточек товара, загрузка ассортимента на платформу, самозанятый вправе применять режим НПД.
Во избежание рисков квалификации договора на оказание услуг по продвижению товара в агентский или посреднический договор, необходимо, чтобы из предмета договора на оказание услуг однозначно следовало, что самозанятый оказывает именно услуги по продвижению товара. В договоре также целесообразно предусмотреть, что исполнитель (самозанятый) в процессе оказания услуг заказчику (ООО) не может производить заключения сделок с третьими лицами: как от имени ООО, так и от имени самозанятого, но в интересах ООО.
Соответственно, ООО и самозанятому необходимо избегать ситуаций, когда действительный экономический смысл произведенных самозанятым действий (даже при наличии договора на возмездное оказание услуг) будет по факту являться агентскими действиями, т.е. действиями, которые предполагают заключения договоров с третьими лицами как от имени ООО, так и от имени самозанятого, но в интересах ООО.
К сведению:
Согласно части 3 ст. 5 Закона N 422-ФЗ встать на учет в качестве плательщиков НПД могут не только россияне, но и граждане других государств - членов Евразийского экономического союза. Поскольку Республика Беларусь является участницей Договора о ЕАЭС (Астана, 29 мая 2014 г.), то ее граждане вполне официально могут зарегистрироваться как самозанятые. Для этого необходимо встать на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика (часть 1 ст. 5 Закона N 422-ФЗ). Зарегистрировавшееся лицо может через мобильное приложение "Мой налог" сформировать для контрагента справку о постановке на учет физического лица в качестве налогоплательщика, применяющего специальный налоговый режим НПД.
Положения Закона N 422-ФЗ не содержат определения места ведения деятельности, осуществляемой дистанционно. В связи с этим, по мнению контролирующих органов, до внесения уточнений в данный закон место ведения деятельности может определяться по выбору плательщика НПД: либо по его собственному месту нахождения, либо по месту нахождения покупателя/заказчика (письмо ФНС России от 18.11.2019 N СД-4-3/23424@).
Таким образом, допускается работа в качестве самозанятого с территории иностранного государства (письмо ФНС от 12.10.2020 N АБ-4-20/16632@, Вопрос: Может ли гражданин России или других государств ЕАЭС применять специальный налоговый режим "Налог на профессиональный доход" в отношении доходов от оказания онлайн-услуг, находясь за пределами РФ? (официальный сайт ФНС России, раздел "Часто задаваемые вопросы", апрель 2022 г.)), однако при этом следует учитывать, что в случае, когда и исполнитель, и покупатель/заказчик находятся за границей (то есть место ведения деятельности находится за пределами территории РФ), применение спецрежима НПД невозможно.
Как следует из вопроса, ООО (заказчик услуги) является российской организацией налогоплательщиком РФ, то есть местом ведения деятельности заказчика услуг (ООО) является территория РФ. Смотрите также материал: Вопрос: Налоговые обязательства организации, заключившей договор с самозанятым (гражданин Белоруссии) (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, февраль 2023 г.).
Отметим также, что сама возможность применения налогоплательщиком режима НПД не ставится в зависимость от наличия или отсутствия у него статуса налогового резидента РФ (письмо Минфина РФ от 20.01.2020 N 03-11-11/2644).
В период применения НПД физические лица и ИП освобождены (части 8, 9, 11 ст. 2 Закона N 422-ФЗ) от НДФЛ в отношении доходов, являющихся объектом обложения НПД, а предприниматели также - от НДС (за исключением налога, подлежащего уплате при ввозе товаров в РФ) и страховых взносов. Таким образом, заключившая договор с самозанятым - гражданином Белоруссии организация-контрагент не признается налоговым агентом по НДФЛ и не начисляет страховые взносы на выплаты в пользу данного лица (при наличии чека, полученного от самозанятого, - ст. 14 Закона N 422-ФЗ). Смотрите также материалы: Вопрос: Должен ли заказчик требовать от исполнителя, имеющего статус самозанятого, предоставление чека? (ответ Горячей линии ГАРАНТ, июнь 2023 г.); Вопрос: Обязательно ли наличие чека от самозанятого, для того чтобы не удерживать НДФЛ и не начислять взносы (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, октябрь 2020 г.).
Обращаем внимание, что выраженная позиция является нашим экспертным мнением и может отличаться от мнения других специалистов и не препятствует руководствоваться нормами законодательства РФ в понимании, отличающемся от трактовки, изложенной в приведенном ответе.
Организация может обратиться в за персональным разъяснением в Минфин России или налоговый орган (подп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ, подп. 4 п. 1 ст. 32 НК РФ, п. 1 ст. 34.2 НК РФ, подп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ). Обратиться в налоговый орган за разъяснениями возможно на сайте ФНС России: https://www.nalog.ru/rn77/service/obr_fts/other/ul/. Кроме того, для получения консультации можно позвонить по единому номеру: 8 (800) 222-2222 (письмо ФНС России от 09.09.2021 N КВ-3-14/6138@).
