Достаточно часто возникают вопросы по порядку оформления первичных документов и счетов-фактур при работе через посредников. Сегодня ответим на один из таких вопросов о том, как посредник выставляет счет фактуры при приобретении товаров, работ, услуг для комитента (принципала).
Ситуация:
Организация приобретает товары через посредника. Согласно договору с комиссионером, он действует от своего имени и за счет комитента. В счете-фактуре, выставленном принципалу по приобретенным товарам, комиссионер указал в качестве продавца себя.
Вопросы:
Можно ли принять к вычету НДС по такому счету-фактуре, есть ли налоговые риски для принципала? Будет ли правильно, если посредник при покупке товара для принципала у разных контрагентов, выставляет ему один сводный счет-фактуру по всем закупкам?
Ответ:
При составлении счетов-фактур комиссионером, агентом (далее — посредник), приобретающим товары (работы, услуги), имущественные права от своего имени, указываются полное или сокращенное наименование продавца — юридического лица в соответствии с учредительными документами, или фамилия, имя отчество индивидуального предпринимателя, если товары реализует ИП (абз. 3 подп. «в» п. 1 разд. II приложения N 1 к постановлению Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — Постановление N 1137)).
Таким образом, оформляя счета-фактуры в адрес комитента по приобретенным для него товарам, посредник указывает не свои реквизиты, а реквизиты контрагентов, у которых он закупил товары для комитента.
Проставление в указанных строках данных посредника Постановлением N 1137 не предусмотрено. Эту позицию подтвердил и ВАС РФ в решении от 25.03.2013 г. N 153/13, которым суд признал соответствующую НК РФ указанную выше норму абзаца третьего подпункта «в» пункта 1 раздела II приложения N 1 к Постановлению N 1137.
В частности, в решении сделан вывод, что указание в счетах-фактурах, направляемых посредником комитенту (принципалу), посредника вместо продавца не позволит идентифицировать продавца и тем самым установить факт уплаты им НДС, что может воспрепятствовать получению комитентом, принципалом сумм налогового вычета.
Товары, работы, услуги приобретаются за счет средств покупателя, к которому переходит право собственности на них. Именно продавец является налогоплательщиком сумм НДС, уплаченных ему покупателем. Указание в счете-фактуре посредника между названными двумя лицами к числу обязательного требования НК РФ не отнесено.
Иными словами, выставленный продавцом счет-фактура через посредника попадает к комитенту, который и является действительным покупателем товара и у которого возникает право на вычет НДС, предъявленного продавцом.Кира Трунтаева, Ведущий юрист налоговой практики, специалист по налоговому консультированию
В частности, в рассматриваемой ситуации строки счета-фактуры заполняются следующим образом:
- в строке 1 — порядковый номер счета-фактуры посредник указывает в соответствии со своей хронологией, датой составления счета-фактуры является дата, проставленная в счете-фактуре, которую выставил посреднику продавец товара;
- в строке 2 — проставляется полное или сокращенное наименование продавца товара, у которого посредник закупил товары;
- в строке 2а — адрес продавца товара, у которого посредник закупил товары;
- в строке 2б — ИНН и КПП налогоплательщика-продавца;
- в строке 5 — в случае получения авансов указываются реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетных документов о перечислении денежных средств посредником продавцу и комитентом посреднику, т.е. данные двух платежных документов.
Минфин России в письме от 30.09.2014 N 03-07-14/48815 указал на то, что при применении указанного порядка выставления комиссионером комитенту счетов-фактур по приобретенным для них товарам (работам, услугам) исключений в отношении комиссионеров (агентов), применяющих упрощенную систему налогообложения, Правилами N 1137 не установлено. Иными словами, счета-фактуры на имя комитента с данными продавцов товаров, работ, услуг должны оформлять все посредники, в том числе и неплательщики НДС.
Если же у налогоплательщика есть необходимость указывать в счете-фактуре дополнительные реквизиты, то НК РФ этого не запрещает. Поэтому посредник может указывать в счетах-фактурах, выставленных комиссионером комитенту в соответствии с правилами Постановления № 1137, дополнительно к данным продавца собственные данные, например, ИНН, КПП, а также данные посреднического договора.
Как отмечено в письме Минфина России от 20.07.2012 N 03-07-09/87, указание в счетах-фактурах такой дополнительной информации не должно нарушать последовательности расположения обязательных реквизитов формы счета-фактуры, утвержденной Постановлением N 1137. Подписывает перевыставленные комитенту (принципалу) счета-фактуры посредник.
В ситуации, когда посредник приобретает для комитента товары, работы, имущественные права у разных продавцов, как установлено Постановление № 1137, строки счета-фактуры заполняются следующим образом:
- В строке 1 указывается дата выписки счетов-фактур, составленных продавцами комиссионеру (агенту) на эту дату. Порядковый номер такого счета-фактуры указывается каждым налогоплательщиком в соответствии с индивидуальной хронологией составления счетов-фактур;
- В строке 2 указываются полные или сокращенные наименования продавцов — юридических лиц в соответствии с учредительными документами, фамилии, имена, отчества индивидуальных предпринимателей (через знак «;» (точка с запятой);
- В строке 2а указываются адреса продавцов, выставивших комиссионеру счета-фактуры (через знак «;»). Отметим, что Постановление N 1137 в действующей редакции не регулирует прямо порядок заполнения данной строки при приобретении товаров у разных продавцов, однако по аналогии с остальными пунктами рекомендуем использовать такой порядок заполнения;
- В строка 2б указываются ИНН и КПП продавцов, которые выставили комиссионеру счета-фактуры, через знак «;»;
- В строке 3 указываются полные или сокращенные наименования грузоотправителей и их почтовые адреса (через знак «;» (точка с запятой);
- В строке 5 указываются реквизиты (номер и дата составления) платежно-расчетных документов о перечислении денежных средств таким комиссионером (агентом) продавцам и комитентом (принципалом) комиссионеру (агенту) (через знак «;» (точка с запятой).
Таким образом, Постановление № 1137 предусматривает составление комиссионером одного счета-фактуры, в котором указаны данные нескольких продавцов. При этом Постановление не предусматривает возможности указания в счете — фактуре нескольких дат. Соответственно, посредник может выставлять комитенту счета-фактуры с указанием нескольких продавцов, только если соответствующие счета-фактуры, составленные продавцами в адрес комиссионера, имеют одну дату.
Как видим, исходя из положений Постановления N 1137 и разъяснений Минфина России, подкрепленных решением ВАС РФ, выставление в адрес комитента счетов-фактур по закупленным для него товарам с указанием собственных реквизитов комиссионера неправомерно и вероятнее всего повлечет отказ в вычете НДС. При приобретении товаров, работ, услуг для комитента, комиссионер выставляет в адрес комитента счета-фактуры от своего имени только на собственное вознаграждение.
