Признание выручки от реализации объектов недвижимости — в момент передачи по акту или регистрации перехода права собственности.
Согласно п. 12, 16 ПБУ 9/99 одним из обязательных условий для признания выручки от реализации основных средств является переход права собственности (владения, пользования и распоряжения).
Условия признания дохода от реализации основных средств
В этой связи возникает вопрос относительно момента признания дохода от реализации объектов недвижимости, переход прав собственности на которые, подлежит государственной регистрации, так как с момента фактической передачи основного средства по договору купли-продажи (по акту) до момента регистрации перехода права собственности проходит значительный период времени.Исходя из буквального прочтения приведенной выше нормы, доход и, соответственно, расход от выбытия основных средств должен признаваться только в момент перехода права собственности, то есть, в приведенном выше примере – в момент его государственной регистрации.
Однако, по нашему мнению, данный подход не позволяет достоверно отразить реально имевшие место хозяйственные операции, так как не соответствует важнейшим принципам бухгалтерского учета: принципу приоритета экономического содержания над юридической формой и принципу временной определенности.
В этой связи в первую очередь обратим внимание на проект ФСБУ 9, согласно которому, переход права собственности как критерий признания выручки заменен на переход к покупателю контроля над активом. Контроль над активом относится к способности определять способ его использования и получать практически все оставшиеся от него выгоды. Контроль включает ограничение на использование и получение выгод от актива другими организациями.
Аналогичная норма содержится и в МСФО. Согласно п. 31 IFRS 15 «Выручка по договорам с покупателями», организация должна признавать выручку, когда (или по мере того, как) организация выполняет обязанность к исполнению путем передачи обещанного товара или услуги (т.е. актива) покупателю. Актив передается, когда (или по мере того, как) покупатель получает контроль над таким активом.
Подход к признанию дохода от реализации объектов недвижимости
Кроме того, согласно нормам ФСБУ 6/2020 «Основные средства» (п. 40 (подп. «б»), 44), выпущенного значительно позже стандарта по учету доходов, объект основных средств, который выбывает или не способен приносить организации экономические выгоды в будущем, списывается с бухгалтерского учета. Списание объекта основных средств обусловливается, в том числе, передачей этого объекта другому лицу в связи с его продажей. При этом, разница между суммой балансовой стоимости списываемого объекта основных средств и затрат на его выбытие, с одной стороны, и поступлениями от выбытия этого объекта, с другой стороны, признается доходом или расходом в составе прибыли (убытка) периода, в котором списывается объект основных средств.Как видно, процитированные выше нормы ФСБУ 6/2020 «Основные средства» полностью соотносятся с нормами, заложенными в проекте и ФСБУ «Доходы» и правилами признания выручки в МСФО.
Таким образом, имеет место несоответствие между требованиями, установленными ФСБУ 6/2020 и ПБУ 9/99. При этом особый порядок признания выручки от реализации объектов недвижимости, предполагающей значительный временной интервал между фактической передачей (переходом рисков и контроля) и переходом права собственности на объект ОС, не установлен.
Согласно п. 7.1 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации», в случае если по конкретному вопросу ведения бухгалтерского учета в федеральных стандартах бухгалтерского учета не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то организация разрабатывает соответствующий способ исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами, используя в первую очередь международные стандарты финансовой отчетности.
Спорная норма ПБУ 9
Таким образом, по нашему мнению, учитывая тот факт, что рассматриваемая спорная норма ПБУ 9 не соответствует ни ФСБУ 6/2020, ни МСФО, ни проекту ФСБУ «Доходы», выручку от реализации объектов недвижимости следует признавать в момент фактической передачи объекта (по акту приемки-передачи), так как все выгоды и риски переходят к покупателю именно в этот момент. При существенности финансового результата от реализации (напомним, что в соответствии с п. 44 ФСБУ 6/2020 в отчете о финансовых результатах отражается именно финансовый результат, а не доходы и расходы), в случае, если дата фактической передачи объекта недвижимости и регистрации перехода права собственности приходятся на разные отчетные даты, примененный порядок определения момента реализации следует раскрыть в пояснениях к отчетности.
