Для работников из числа мобилизованных, добровольцев или контрактников, участвующих в СВО, предусмотрены различные меры господдержки. В число таких защитных мер входят, в частности, кредитные каникулы, а также возможность прекратить долговые обязательства по договору в самых тяжелых и крайних случаях (при получении инвалидности или в случае гибели). Как это обстоятельство сказывается на налоговой нагрузке самого налогоплательщика и организации, которая прощает долг?
Ключевые нормы
Особенности исполнения обязательств по кредитным договорам (договорам займа) лицами, призванными на военную службу по мобилизации (добровольцами, контрактниками), регулируются Федеральным законом от 07.10.2022 № 377-ФЗ. Нормы этого закона распространяются и на членов семей указанных лиц.
Кредитные каникулы для мобилизованных (контрактников, добровольцев) предоставляют по требованию заемщика ему и членам его семьи (ч. 1, 2 ст. 1 закона № 377-ФЗ). Есть исключение: указанное право не распространяется на ИП – членов семьи военнослужащего, получивших кредиты (займы) для ведения предпринимательской деятельности (письмо Банка России от 25.11.2022 № 59-8-2/53103).
Обратиться с просьбой об изменении условий договора заемщик – военнослужащий должен не позднее 31.12.2023 (ч. 2 ст. 1 закона № 377-ФЗ).
Основаниями прекращения обязательств военнослужащего по кредитным договорам (договорам займа) являются (ч. 1 и 2 ст. 2 закона № 377-ФЗ):
- гибель (смерть) военнослужащего- при выполнении задач в период проведения СВО либо позднее этого периода, но вследствие увечья (ранения, травмы, контузии) или заболевания, полученных при выполнении задач в ходе военной операции;
- объявление судом военнослужащего умершим;
- признание военнослужащего инвалидом I группы в порядке, установленном законодательством РФ.
На порядке предоставления кредитных каникул и нормах, регулирующих прекращение обязательств, мы останавливаться не будем. Эти вопросы заслуживают отдельного рассмотрения. Отметим лишь недавние поправки, внесенные Федеральным законом от 28.04.2023 № 160-ФЗ. Принятым законом законодатель урегулировал ситуацию, касающуюся множества лиц на стороне заемщика. В пояснительной записке к законопроекту отмечалось, что на практике встречаются случаи, когда будущий участник СВО брал кредит совместно с родителями, усыновителями или иными лицами. Указанные лица формально по статусу не подпадают под действие закона № 377-ФЗ. В такой ситуации в случае смерти участника СВО или тяжелой инвалидности долг может лечь на других созаемщиков – его родителей или усыновителей. Внесенными законом № 160-ФЗ дополнениями предусмотрено право на приостановление исполнения обязательств для всех созаемщиков, участвующих в обязательстве по кредитному договору на стороне заемщика, являющегося участником СВО. Закреплено и право на списание кредитных обязательств для родителей или усыновителей участника СВО, участвующих в обязательстве по кредитному договору на стороне такого военнослужащего в случае его гибели при выполнении задач спецоперации либо признания его инвалидом I группы.
Списание долга – это экономическая выгода? Ответ очевиден – да. Как это обстоятельство сказывается на налогообложении должника и кредитора, простившего долг?
Облагать ли прощенный долг НДФЛ?
При определении облагаемой базы по НДФЛ учитываются (ст. 210 НК РФ):
- все доходы, полученные налогоплательщиком как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также
- доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Доходом физических лиц при этом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главой 23 НК РФ.
При прекращении обязательства физического лица - должника перед организацией (кредитором) по образовавшейся задолженности (без ее исполнения):
- с должника снимается обязанность по возврату суммы долга, а
- кредитор не имеет право требовать возврата долга и осуществлять мероприятия по взысканию такой задолженности.
В общем случае в момент прекращения обязательства перед организацией у физического лица возникает экономическая выгода. Выражается она в виде экономии на расходах по погашению долга. Соответственно, образуется доход, подлежащий обложению НДФЛ в установленном порядке.
В то же время в ст. 217 НК РФ приведен перечень доходов, освобождаемых от обложения НДФЛ. Вступивший в силу 21.11.2022 п. 62.3 ст. 217 НК РФ освобождает от обложения НДФЛ доходы физических лиц в связи с прекращением обязательства по кредитному договору (договору займа) по основаниям, указанным в ст. 2 закона № 377-ФЗ. Действия этой нормы применяются в отношении доходов, полученных с 01.01.2022 (подп. «г» п. 10 ст. 2, п. 1, 11 ст. 14 Федерального закона от 21.11.2022 № 443-ФЗ).
Повторим, что обязательства военнослужащего по кредитному договору прекращаются (п. 1 ст. 2 закона № 337):
- в случае его гибели (смерти)
- при выполнении задач в период проведения СВО либо
- позднее указанного периода, но вследствие увечья (ранения, травмы, контузии) или заболевания, полученных при выполнении задач в ходе проведения СВО;
- в случае объявления судом военнослужащего умершим;
- в случае признания военнослужащего инвалидом I группы в порядке, установленном законодательством РФ.
Вопрос по возможности освобождения от обложения НДФЛ доходов, образовавшихся в связи с прекращением полностью или частично обязательства по уплате задолженности по кредитному договору, полученных физическими лицами, пострадавшими в результате СВО на территориях ДНР, ЛНР и Украины, рассматривал Минфин России. С учетом позиции Минобороны финансисты в письме от 22.09.2022 № 03-04-07/91574 предложили в таком случае использовать положение п. 46 ст. 217 НК РФ. Согласно этой норме не подлежат обложению НДФЛ:
- доходы в связи с прекращением полностью или частично обязательства по уплате задолженности;
- доходы в виде материальной выгоды;
- а также иные доходы в денежной и (или) натуральной форме, полученные налогоплательщиками, пострадавшими от террористических актов на территории РФ, стихийных бедствий или от других чрезвычайных обстоятельств.
Такую же точку зрения высказала налоговая служба в письме от 17.02.2023 № БС-3-11/2384@. На взгляд ФНС, в связи с прекращением обязательства по уплате задолженности по кредитному договору, доход, полученный военнослужащим, пострадавшим при выполнении задач в ходе СВО и признанным инвалидом II группы, может быть освобожден от обложения НДФЛ на основании п. 46 ст. 217 НК РФ.
Пример
Организация в апреле и августе 2022 г. предоставила двум работникам беспроцентные займы соответственно 500 000,00 и 400 000,00 руб. каждому на один год с условием единовременного погашения долга в последний день действия договора. В начале октября 2022 г. работники получили повестки и были призваны на военную службу по мобилизации. Оба работника в апреле текущего года были уволены из рядов ВС РФ в связи с получением ранений. Первый работник признан инвалидом II группы, а второй - инвалидом I группы. Каждый участник СВО в мае 2023 г. направил работодателю заявление о прекращении обязательств по возврату займа. К заявлению прилагались копии документов об участии в СВО и инвалидности.
В сложившейся ситуации налоговый агент вправе не облагать НДФЛ доход, возникший в связи с прекращением договора займа:
- у первого работника (II группа инвалидности) в сумме 500 000 руб. в силу п. 46 ст. 217 НК РФ;
- у второго работника (I группа инвалидности) в сумме 400 000 руб. согласно п. 62.3 ст. 217 НК РФ.
